Überblick über die Möglichkeiten der Rücklagenbildung
In jüngster Zeit gab es insbesondere in Teilen Nordrhein-Westfalens Irritationen, ob und in welcher Höhe aus dem Arbeitsergebnis einer Werkstatt für behinderte Menschen (WfbM) Rücklagen für Ersatz- und Modernisierungsinvestitionen gebildet werden dürfen. Seitens eines Trägers der Eingliederungshilfe wurde argumentiert, dass solche Rücklagen nur erheblich eingeschränkt gebildet werden dürften. Wir nehmen dies zum Anlass, die herrschende Literaturmeinung zu den Möglichkeiten der Rücklagenbildung für Investitionen darzulegen.
Nach § 12 Abs. 5 Nr. 3 Werkstättenverordnung (WVO) darf das Arbeitsergebnis einer WfbM unter anderem für Ersatz- und Modernisierungsinvestitionen in der Werkstatt verwendet werden, soweit diese Kosten nicht aus den Rücklagen aufgrund von Abschreibung des Anlagevermögens für solche Investitionen (Abschreibungsrücklagen), aus Leistungen der Rehabilitationsträger oder aus sonstigen Einnahmen zu decken sind oder gedeckt werden. Die Verwendung für Ersatz- und Modernisierungsinvestitionen ist dabei so zu verstehen, dass die Mittel einer entsprechenden Rücklage zugeführt werden dürfen, die in späteren Jahren bei Bedarf für solche Investitionen verwendet wird.
Abschreibungsrücklagen
Der Begriff Abschreibungsrücklage ist handelsrechtlich nicht definiert. Abschreibungen auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und auf Sachanlagen werden nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung zur Finanzierung und Substanzerhaltung verrechnet. So ist gewährleistet, dass am Ende der Nutzungsdauer eines Anlagegutes die Ersatzbeschaffung aus den kumulierten Abschreibungswerten zum Großteil finanziert werden kann. Abschreibungen tragen über die entsprechende Erfolgsminderung zur Stärkung der Liquidität bei. Sofern keine andere Verwendung erfolgt, stellen Abschreibungen nichts anderes als angesammelte Geldmittel bzw. Nettoumlaufvermögen dar. Diese Mittel müssen der Werkstatt langfristig zur Verfügung stehen.
Erwirtschaftete Abschreibungen betreffen zum einen die im Investitionskostenanteil des Vergütungssatzes nach § 58 Abs. 3 SGB IX enthaltenen Abschreibungen. Zum anderen betreffen die Abschreibungsrückflüsse die im Rahmen der Produktion und der erbrachten Dienstleistungen der WfbM über Werkstatterlöse verrechneten Abschreibungen.
Anderweitige Finanzierungsmittel
Investitionen dürfen nur dann aus dem Arbeitsergebnis finanziert werden, wenn hierfür keine Leistungen der Rehabilitationsträger oder sonstigen Einnahmen zur Verfügung stehen, die hierfür bestimmt und geeignet sind. Dies ist regelmäßig dann der Fall, wenn in einem Bewilligungsbescheid für eine konkrete Maßnahme Fördermittel gewährt werden. Hierbei kann es sich um sogenannte verlorene Zuschüsse oder um (zinsverbilligte) Darlehen handeln. Sonstige Einnahmen können aber auch liquide Mittel sein, die von der WfbM am Kapitalmarkt speziell für eine bestimmte Investition aufgenommen werden.
Die zwischen den Trägern der Eingliederungshilfe und der WfbM vereinbarten sogenannten IK-Sätze (anteilige Vergütungssätze nach § 58 Abs. 3 SGB IX) erfüllen die Voraussetzungen anderweitiger Finanzierungsmittel nicht. Die IK-Sätze sind Bestandteil der Vergütungssätze und erhöhen das Arbeitsergebnis der WfbM, aus dem anteilig die Arbeitsentgelte der Werkstattbeschäftigten zu zahlen sind. Eine Separierung der sogenannten IK-Sätze ist nach § 12 Abs. 4 WVO nicht möglich.
Es ist auch nicht aus der WVO ableitbar, dass eine WfbM zunächst sämtliche Investitionen aus Darlehen vorfinanzieren muss. Dies wäre auch betriebswirtschaftlich unbefriedigend, weil der Kapitaldienst für die Darlehen ebenfalls aus dem Arbeitsergebnis finanziert werden müsste und die anfallenden Zinsaufwendungen zusätzlich die Arbeitsergebnisse und damit auch die Arbeitsentgelte der Werkstattbeschäftigten beeinträchtigen würden, während andererseits die WfbM nach § 12 Abs. 2 WVO gehalten ist, möglichst hohe Arbeitsergebnisse anzustreben, um möglichst hohe Arbeitsentgelte auszahlen zu können.
Nachweis der Investitionen in der Werkstatt
Aufgrund der erweiterten Jahresabschlussprüfung durch den Abschlussprüfer – die ordnungsgemäße Verwendung des Arbeitsergebnisses soll nach § 12 Abs. 1 Satz 5 WVO jährlich testiert werden – stellt sich die Frage, wie eine Verwendung zwischenzeitlich bereits bestätigt werden kann, wenn der Mittelabfluss für Investitionen noch nicht erfolgt ist. Hierzu muss die Höhe der gebildeten Investitionsrücklagen (Abschreibungsrücklage zzgl. Rücklage für Ersatz- und Modernisierungsinvestitionen) mit dem tatsächlichen Investitionsbedarf der WfbM abgeglichen werden.
Nach dem Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland (IDW) sollen Investitionspläne aufgestellt werden, die den ordnungsgemäßen Abfluss der Mittel des Arbeitsergebnisses für zukünftige Investitionen dokumentieren. Dabei kann ausdrücklich auch auf Wiederbeschaffungskostenbasis kalkuliert werden. Mit Hilfe dieser Investitionspläne soll die zukünftige Verwendung der Mittel aus dem Arbeitsergebnis, die in der Rücklage für Ersatz- und Modernisierungsinvestitionen „geparkt“ sind, plausibilisiert werden. Insbesondere ist es dabei nicht erforderlich, eine dezidierte Investitionsplanung vorzuhalten, in der einzelne Wirtschaftsgüter mit ihren voraussichtlichen Anschaffungskosten sowie einem kalkulierten Zeitpunkt der Investition aufgeführt werden.
Die Investitionsplanung wird üblicherweise aus dem Anlagenspiegel der WfbM abgeleitet. Daraus sind zumindest die (historischen) Anschaffungskosten der bereits abgeschriebenen Anlagegüter ersichtlich. Gegebenenfalls sind anlassbezogen auf der Basis von Wiederbeschaffungskosten (insbesondere bei Gebäuden) Nebenrechnungen aufzustellen. Die zukünftigen Preissteigerungen und Kosten der Modernisierung, die nicht durch erwirtschaftete Abschreibungen gedeckt werden können, müssen ebenfalls berücksichtigt werden.
Praxis-Hinweis
Aus dem Arbeitsergebnis dürfen Rücklagen für Ersatz- und Modernisierungsinvestitionen gebildet werden. Die Höhe der Rücklagen ist durch Plausibilisierung des Investitionsbedarfs der Zukunft nachzuweisen. Hierzu können auch grobe Investitionspläne dienen, die allerdings nicht für alle Wirtschaftsgüter einzeln aufgestellt werden müssen. Für weitere Informationen im Zusammenhang mit Behördenanfragen stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung.
