Hinweise zur Bilanzierung von beschädigten Vermögensgegenständen und Sanierungsaufwendungen
Die Flutkatastrophe im Juli 2021 hat auch zahlreiche Einrichtungen im gemeinnützigen Sektor schwer getroffen. Während für viele der Wiederaufbau noch lange nicht abgeschlossen ist, müssen sie sich gleichzeitig mit der bilanziellen Abbildung der Schäden, der Aufwendungen für die Beseitigung der Schäden und der diesbezüglichen Erstattungen beschäftigen.
Für die Bilanzierung von Flutschäden existieren keine speziellen Regelungen. Daher sind die Sachverhalte nach den allgemeinen Grundsätzen für die Bilanzierung von Vermögensgegenständen, Versicherungserstattungen und Zuwendungen der öffentlichen Hand zu behandeln. Dies bedeutet im Einzelnen:
Bilanzierung von beschädigten Vermögensgegenständen
Bei der Bilanzierung von beschädigten Gebäuden ist zu unterscheiden, ob das Gebäude wieder genutzt werden kann oder nicht. Wurde das Gebäude durch die Flut derart zerstört, dass eine Sanierung nicht möglich oder wirtschaftlich nicht vertretbar ist, ist der Abriss des Gebäudes die Folge. Aus handelsrechtlicher Sicht liegt in diesem Fall eine dauerhafte Wertminderung im Sinne des § 253 Abs. 3 HGB vor. Dies erfordert eine außerplanmäßige Abschreibung auf den dauerhaft niedrigeren Wert von 0,00 €.
In den Fällen, in denen das Gebäude durch die Flut stark beschädigt wurde, aber eine Sanierung erfolgt ist oder erfolgen wird, liegt handelsrechtlich keine dauerhafte Wertminderung im Sinne des § 253 Abs. 3 HGB vor. Durch die Sanierung des Gebäudes wird mindestens der ursprüngliche Wert des Gebäudes wieder hergestellt, so dass es sich am Bilanzstichtag nur um eine vorübergehende Wertminderung handelt. Nach dem gemilderten Niederstwertprinzip ist daher keine außerplanmäßige Abschreibung auf den am Bilanzstichtag niedrigeren Wert vorzunehmen.
Diese Regelungen sind auf sämtliche Vermögensgegenstände des Anlagevermögens übertragbar.
Bilanzierung von Sanierungsaufwendungen
Auch wenn bei einer Sanierung des Gebäudes keine außerplanmäßige Abschreibung erfolgt, bedeutet dies im Umkehrschluss nicht, dass die für die Sanierung des Gebäudes anfallenden Aufwendungen zu aktivierbaren Herstellungskosten führen. Vielmehr liegt im Regelfall laufender Instandhaltungsaufwand vor, so dass das Jahresergebnis entsprechend belastet wird.
In Einzelfällen kann die Sanierung eines durch die Flut beschädigten Gebäudes dennoch zu aktivierbaren Herstellungskosten im Sinne des § 255 Abs. 2 HGB führen. Dies ist gegeben, wenn die Sanierungsaufwendungen dazu führen, dass das Gebäude in mindestens drei zentralen Ausstattungsmerkmalen eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung erfährt. Eine wesentliche Verbesserung liegt vor, wenn der Gebrauchswert des Gebäudes im Ganzen über die zeitgemäße Erneuerung hinaus deutlich erhöht wird. Als zentrale Ausstattungsmerkmale gelten nach der IDW Verlautbarung IDW RS IFA 1 Heizung, Sanitärausstattung, Elektroinstallation/Informationstechnik, Fenster und Wärmedämmung.
Bilanzierung erhaltener Versicherungserstattungen, Spenden und Zuschüsse
Erhaltene Versicherungserstattungen, Spenden und Zuschüsse, die zur Förderung der Beseitigung von Flutschäden gewährt wurden, stellen grundsätzlich einen sonstigen betrieblichen Ertrag dar. Eine Saldierung mit einem möglicherweise entstandenen Sanierungsaufwand ist nicht möglich.
Von diesem Grundsatz sind zwei Ausnahmen abzugrenzen: Handelt es sich bei einer Versicherungserstattung um eine Erstattung für einen zerstörten Vermögensgegenstand, so ist die Versicherungserstattung wie beim Verkauf von Anlagevermögen zu behandeln. Das bedeutet, dass ein nach Abzug des Restbuchwertes verbleibender Gewinn als sonstiger betrieblicher Ertrag auszuweisen ist, während ein verbleibender Verlust als sonstiger betrieblicher Aufwand darzustellen ist. Die zweite Ausnahme betrifft explizit für die Neuanschaffung von Vermögensgegenständen gewährte Zuschüsse oder Spenden. Diese sind einem Sonderposten zuzuführen, der analog zu den Abschreibungen auf den neubeschafften Vermögensgegenstand in der Folge zur Neutralisierung der Abschreibung aufzulösen ist.
Hinsichtlich der Frage des Zeitpunkts der Aktivierung einer Forderung auf Versicherungserstattungen gilt: In den Fällen, in denen die Versicherung Elementarschäden abdeckt, ist bei Eintritt des Schadensereignisses im Juli 2021 ein Rechtsanspruch auf Ausgleich der Flutschäden entstanden. Eine Forderung darf aber erst aktiviert werden, wenn die Versicherung die Schadensersatzforderung anerkannt hat oder über diese rechtskräftig entschieden worden ist. Dies leitet sich aus dem kaufmännischen Vorsichtsprinzip ab, nach dem nicht realisierte Gewinne nicht ausgewiesen werden dürfen.
Sind zum Bilanzstichtag die Anspruchsvoraussetzungen für die Schadensersatzforderung erfüllt, wurde aber bis zum Bilanzstichtag noch kein Antrag auf Erstattung gestellt, so ist eine bis zur Bilanzaufstellung erfolgte Antragstellung oder im Zeitpunkt der Bilanzaufstellung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit noch erfolgende Antragstellung werterhellend zu berücksichtigen.
Praxis-Hinweis
Die bilanzielle Behandlung von Flutschäden folgt den allgemeinen Grundsätzen und führt zu Ergebniseffekten in den Jahresabschlüssen 2021. So kommt es durch außerplanmäßige Abschreibungen und Sanierungsaufwendungen zu Ergebnisbelastungen, die möglicherweise durch eine phasengleiche Vereinnahmung von Versicherungserstattungen, Spenden und Zuschüssen ausgeglichen werden können. Mithin können sich gar positive Ergebniseffekte ergeben, wenn die Versicherung anstelle des Restbuchwertes den Wiederbeschaffungswert erstattet. Phasenverschiebungen durch ein zeitliches Auseinanderfallen von Sanierungs-/Abschreibungsaufwand und Versicherungserstattung können indes nicht durch eine frühere Forderungserfassung oder die Abbildung einer Verbindlichkeit aus einer noch nicht zweckentsprechend verwendeten Versicherungserstattung ausgeglichen werden, so dass möglicherweise auch die Jahresergebnisse der Folgejahre durch die Flutschäden verzerrt sein können.
