Streitgegenstand war ein Feststellungsbescheid, der an ein Universitätsklinikum in der Form einer Anstalt des öffentlichen Rechts (AöR) adressiert worden war. Nach Auffassung der Finanzverwaltung hätte der Bescheid dagegen allein den Betrieb gewerblicher Art (BgA) „Uniklinik“ betreffen dürfen. Das FG Köln entschied zugunsten der Klägerin und nutzte die Gelegenheit, sich ausführlich zum Verhältnis von Gemeinnützigkeitsrecht, juristischen Personen des öffentlichen Rechts und ihren Betrieben gewerblicher Art zu äußern.
Braucht jeder BgA eine eigene Satzung?
Besondere praktische Bedeutung kommt den Ausführungen des Gerichts zum Satzungserfordernis zu. Der BgA „Uniklinik“ der AöR hatte selbst keine eigene Satzung verfasst, auf deren Grundlage das Vorliegen der satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Steuerbegünstigung hätte festgestellt werden können. Das FG hält ein strenges Satzungserfordernis auf Ebene des einzelnen BgA auch nicht für erforderlich, solange zumindest die Trägerkörperschaft eine Satzung besitzt, die die Erfordernisse erfüllt, und sich die Tätigkeiten des BgA auf ebensolche steuerbegünstigte Tätigkeiten beschränken. Die Kölner Richter zeigen sich damit offener als die Verwaltungsauffassung (AEAO zu § 59 AO Nr. 2), die eine Satzung von jedem einzelnen BgA verlangt, wenn er steuerlich begünstigt werden soll.
Die Argumentation des FG Köln ist nachvollziehbar: Ein BgA ist regelmäßig keine selbständig rechtsfähige Organisationseinheit, sondern lediglich eine steuerlich fingierte Abgrenzungseinheit zur Trennung hoheitlicher und wirtschaftlicher Tätigkeiten. Die Forderung nach einer eigenen Satzung für jede einzelne unselbständige Organisationseinheit wirkt vor diesem Hintergrund nicht zwingend. Auch gelten nach § 51 Abs. 1 Satz 3 AO funktionale Untergliederungen von Körperschaften nicht als selbständige Steuersubjekte.
Konkretisierung des Begriffs des materiellen Fehlers
Was ein materieller Fehler ist, ist ebenfalls für das FG eindeutig und weicht von der Auffassung der beklagten Finanzverwaltung ab, die in der Adressierung des Feststellungsbescheides an die AöR einen solchen vermutete. Ein materieller Fehler im Sinne des § 60a Abs. 5 AO, der die Aufhebung des Feststellungsbescheides erlaubt, liegt vor, wenn im Zeitpunkt des Erlasses des Feststellungsbescheides die Voraussetzungen nach den §§ 51, 59, 60 und 61 AO nicht erfüllt waren. Im Streitfall verneinte das Gericht einen solchen Fehler. Die Satzung des Universitätsklinikums erfüllt nach Auffassung des Senats die gesetzlichen Anforderungen. Insbesondere genügt die Beschreibung der gemeinnützigen Zweckverwirklichung den Anforderungen des § 60 AO. An die Beschreibung der Zweckverwirklichung sind insoweit auch keine ausnehmend hohen formalen Anforderungen zu stellen.
Nicht unstrittig ist indes, ob die AöR überhaupt eine Körperschaft sein könne, was nach § 51 Abs. 1 Satz 2 AO Voraussetzung für die Steuerbegünstigung ist. Mangels dieser Eigenschaft gebe es sehr wohl einen materiellen Fehler, der die Aufhebung des Feststellungsbescheids rechtfertige, so das beklagte Finanzamt.
Zur körperschaftlichen Natur der juristischen Person des öffentlichen Rechts
Diese Einwendung wehrt das FG ebenfalls eindeutig ab. Es betont, dass auch eine AöR schon aufgrund ihrer Natur als Körperschaft durchaus Gegenstand des Körperschaftsteuergesetzes sein kann und nicht nur ihre BgA. Gerade wegen der rechtlichen Unselbständigkeit ihrer BgA (siehe oben) bedarf es einer körperschaftlichen Eigenschaft des Trägers, um überhaupt ein körperschaftsteuerliches Subjekt vorliegen zu haben. Folglich könne die AöR auch eine Begünstigung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG innehaben. Ob die AöR indes in der Lage ist, selbst nach § 44a Abs. 7 Satz 1 Nr. 1 EStG begünstigt zu sein, und folglich keinen Kapitalertragsteuerabzug auf die Gewinne ihrer BgA vornehmen lassen muss, ließ das Verfahren einstweilen offen – Nr. 2 und Nr. 3 der Vorschrift erlauben dies bereits für bestimmte andere juristische Personen.
Fazit
Das Urteil des FG Köln geht weit über die ursprüngliche Streitfrage hinaus. Es stärkt die Position gemeinnützig verfasster juristischer Personen des öffentlichen Rechts und stellt zugleich die bisherige Verwaltungspraxis zum Satzungserfordernis bei Betrieben gewerblicher Art infrage. Von Bedeutung sind die Überlegungen dabei nicht nur für Universitätskliniken, sondern auch für öffentlich-rechtliche Stiftungen, Kammern, Zweckverbände und andere Körperschaften des öffentlichen Rechts. Gleichwohl fragt man sich, ob folglich nicht auch die gesamte AöR zur körperschaftlichen Deklaration verpflichtet werden müsste, wenn sie auf Dauer als steuerbegünstigt anerkannt werden möchte – der §-60a-Bescheid entscheidet ausschließlich über die Satzungsmäßigkeit und nicht über die eigentliche Steuerbegünstigung. Mit der Zulassung zur Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache bietet sich unter Umständen dem BFH die Möglichkeit, die Diskussion weiterzuführen. Zum Redaktionsschluss war ein entsprechendes Verfahren indes noch nicht anhängig.
