Gesetzliche Pflicht zur fristgerechten Abgabe
Nach § 18 Abs. 1 UStG muss die USt-VA bis zum 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldezeitraums elektronisch an das Finanzamt übermittelt werden. Die Umsatzsteuer ist eine sogenannte Fälligkeitssteuer, d. h. sie muss bereits vor der Jahreserklärung korrekt angemeldet werden. Viele Unternehmer machen in den Voranmeldungen jedoch nur pauschale Angaben und korrigieren diese erst in der Umsatzsteuerjahreserklärung, was oft mit Nachzahlungen verbunden ist. Diese Praxis birgt finanzielle und strafrechtliche Risiken. Insbesondere wenn Voranmeldungen mehrfach verspätet oder überhaupt nicht abgegeben wurden oder hohe Zahllasten, Zinsen oder Säumniszuschläge auflaufen, kann es zur Einleitung eines steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens kommen. Auch im Rahmen einer Betriebsprüfung oder durch Kontrollmitteilungen anderer Behörden können unregelmäßige oder verspätete Meldungen offenkundig werden.
Steuerhinterziehung
Der objektive Tatbestand der Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO ist verwirklicht, wenn ein Steuerpflichtiger über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht oder die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt und dadurch Steuern verkürzt. Steuern sind gemäß § 370 Abs. 4 AO dann verkürzt, wenn sie nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt werden. Die Steuerverkürzung ist daher anzunehmen, wenn die USt-VA nicht rechtzeitig bzw. nicht zutreffend erfolgt, sodass das Finanzamt keine bzw. keine korrekte Zahlung anfordern kann – unabhängig davon, ob tatsächlich ein Zahlungsausfall entstanden ist. Damit kann bereits mit der verspäteten Abgabe bzw. bei Abgabe mit unzutreffenden Angaben der objektive Tatbestand der Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO erfüllt sein.
Vorsatz, Leichtfertigkeit oder Fahrlässigkeit
Hinsichtlich des subjektiven Tatbestandes der Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO reicht ein Handeln mit bedingtem Vorsatz aus, der bereits dann anzunehmen ist, wenn die Steuerverkürzung billigend in Kauf genommen wird. Bei einer verspäteten Abgabe der USt-VA wird der bedingte Vorsatz in der Regel unterstellt, da die Fristen zur Abgabe als bekannt gelten. Bei einer inhaltlich unzutreffenden USt-VA ist Vorsatz gegeben, wenn der Steuerpflichtige im Zeitpunkt der Übermittlung der Voranmeldung die Unrichtigkeit der Angaben kannte oder zumindest billigend in Kauf nahm.
Bei einer leichtfertigen Vorgehensweise liegt gemäß § 378 AO eine leichtfertige Steuerverkürzung vor, die eine Ordnungswidrigkeit darstellt und mit einem Bußgeld geahndet werden kann. Leichtfertiges Handeln ist grundsätzlich anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige die im Verkehr erforderliche Sorgfalt, deren Beachtung sich hätte aufdrängen müssen, außer Acht lässt.
Davon abzugrenzen ist wiederum die einfache Fahrlässigkeit. Einfache Fahrlässigkeit kann bei einem bloßen Büroversehen gegeben sein, zum Beispiel wenn in der Finanzbuchhaltung infolge eines Tippfehlers eine Eingangsrechnung mit einem überhöhten Wert erfasst, an den Lieferanten gezahlt und ein höherer Vorsteuerbetrag als in der Rechnung ausgewiesen geltend gemacht wird. Einfache Fahrlässigkeit bei der Verletzung steuerlicher Pflichten im Zusammenhang mit USt-VA führt grundsätzlich zu keinen Sanktionen, sofern die fehlerhafte USt-VA nach Kenntnis ihrer Unrichtigkeit gemäß § 153 AO berichtigt wird. Unterbleibt diese Berichtigung trotz nachträglicher Kenntnis der Fehlerhaftigkeit, wird hierdurch der Tatbestand der Steuerhinterziehung durch Unterlassen verwirklicht.
Nachträgliche Einreichung oder Korrektur als strafbefreiende Selbstanzeige
Bei einer Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO stellen die nachträgliche Einreichung einer nicht rechtzeitig abgegebenen USt-VA sowie die Korrektur einer inhaltlich unzutreffenden USt-VA regelmäßig eine Selbstanzeige nach § 371 AO dar. Strafbefreiende Wirkung entfaltet die Selbstanzeige jedoch nur, wenn sämtliche Wirksamkeitsvoraussetzungen erfüllt sind. Dies setzt insbesondere voraus, dass unrichtige oder unvollständige Angaben vollumfänglich berichtigt, ergänzt oder unterlassene Angaben nachgeholt werden. Dies gilt für alle unverjährten Steuerstraftaten einer Steuerart, mindestens jedoch für die letzten zehn Kalenderjahre. Die Selbstanzeige muss vollständig sein und die hinterzogenen Steuern samt Zinsen müssen fristgerecht nachgezahlt werden. Hierbei ist auch das Kompensationsverbot zu beachten.
Wenn ein Unternehmer Umsatzsteuer hinterzogen hat, „rettet“ es ihn nicht, wenn der Saldo einer vollständigen und korrekten USt-VA identisch gewesen wäre. Eine zu niedrig erklärte Vorsteuer kann eine zu niedrig erklärte Umsatzsteuer nicht ausgleichen. Für die USt-VA gilt darüber hinaus die Sonderregel des § 371 Abs. 2a AO. Eine strafbefreiende Wirkung tritt insoweit grundsätzlich ein, wenn der Steuerpflichtige die einzelnen Voranmeldungen berichtigt. Darüber hinaus darf bei einer Selbstanzeige keiner der in § 371 Abs. 2 AO genannten zeitlichen Sperrgründe vorliegen. Diese Sperrgründe sind insbesondere Tatentdeckung, Bekanntgabe einer Prüfungsanordnung nach § 196 AO sowie die Bekanntgabe der Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens. Auch bei Hinterziehung im großen Ausmaß, also in der Regel bei Hinterziehungsbeträgen über 25.000 Euro je Tat, und bei besonders schweren Fällen tritt keine Strafbefreiung ein, stattdessen ist nur ein Absehen von der Strafe gemäß § 398a AO gegen Zahlung eines Zuschlags möglich.
Bei einer leichtfertigen Steuerverkürzung kommt eine strafbefreiende Selbstanzeige gemäß § 378 Abs. 3 AO unter erleichterten Bedingungen in Betracht.
Fazit
Verspätete oder unrichtige Umsatzsteuer-Voranmeldungen können weitreichende Folgen haben. Sie können den Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllen und strafrechtliche Ermittlungen nach sich ziehen. Unternehmer sollten daher Fristen strikt einhalten, korrekte und vollständige Angaben machen und Unrichtigkeiten unverzüglich korrigieren. Berichtigungen und Selbstanzeigen sollten dabei unter Hinzuziehung eines fachkundigen Steuerberaters erfolgen.
