Der neue Jahresabschluss nach dem Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz

Das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRUG) zur Umsetzung der Bilanzrichtlinie 2013/34/EU in nationales Recht wurde am 22. Juli 2015 im Bundesgesetzblatt veröffentlicht, nachdem es am 18. Juni 2015 vom Bundestag beschlossen wurde und am 10. Juli 2015 den Bundesrat passiert hat. Die durch das Gesetz vorgenommenen Änderungen betreffen im Wesentlichen das Handelsrecht (HGB), sie ziehen aber auch Folgeänderungen im Aktiengesetz, im GmbH-Gesetz, im Publizitätsgesetz und in weiteren Verordnungen, wie z. B. der KHBV (Krankenhaus-Buchführungsverordnung), nach sich. Nachfolgend werden zentrale Änderungen in der handelsrechtlichen Rechnungslegung dargestellt. Insgesamt werden über 200 Änderungen an 75 Paragraphen vorgenommen, welche sich zukünftig auf den Jahresabschluss auswirken. Erstmalige Anwendung finden die neuen Regelungen -, mit wenigen Ausnahmen - für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2015 beginnen.

Änderung der Schwellenwerte soll rund 7.000 Unternehmen entlasten

Eine für die Praxis der Unternehmen relevante Änderung durch das BilRUG ist die Anhebung der so genannten gesetzlichen Schwellenwerte. Sie dienen nach dem Handelsrecht zur Einstufung von Kapitalgesellschaften in die Größenklassen klein, mittelgroß und groß:

 

 

Es besteht ein einmaliges Wahlrecht zur vorgezogenen Anwendung der neuen Schwellenwerte für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2013 beginnen (= in der Regel Geschäftsjahr 2014). Wird von dem Wahlrecht Gebrauch gemacht, sind im Rahmen der vorgezogenen Anwendung auch die Regelungen zur Neudefinition der Umsatzerlöse zwingend zu beachten. Wird in dem Geschäftsjahr, das nach dem 31. Dezember 2013 beginnt, das Wahlrecht nicht in Anspruch genommen, ist eine erstmalige Anwendung im Geschäftsjahr 2015 nicht möglich. Spätestens sind die neuen Schwellenwerte jedoch 2016 anzuwenden. Nach der Begründung des Gesetzentwurfs soll die Anhebung der Schwellenwerte dazu führen, dass rund 7.000 mittelgroße Kapitalgesellschaften in Deutschland zu kleinen Kapitalgesellschaften werden. Von ca. 40.000 mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften in Deutschland bedeutet dies einen Anteil von 17,5 %.


Neudefinition von Bilanzsumme und Umsatzerlöse

Ergänzt wird die deutliche Erhöhung der Schwellenwerte durch eine neue Definition der Bilanzsumme und der Umsatzerlöse. Klarstellend wird nunmehr im HGB erstmals geregelt, dass ein auf der Aktivseite ausgewiesener nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag nicht in die Bilanzsumme einzubeziehen ist.

Deutlich relevanter stellt sich die Neudefinition der Umsatzerlöse dar. Als Umsatzerlöse waren bislang Erlöse auszuweisen, die für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit typisch sind. Soweit Erlöse diese Definition nicht erfüllten, waren die Erlöse entsprechend unter den sonstigen betrieblichen Erträgen zu erfassen. Es musste also im Einzelfall nach dem Geschäftsmodell einer Gesellschaft entschieden werden, ob ein Erlös typisch oder untypisch war. Die Restriktion der „für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit der Kapitalgesellschaft typischen Erlöse“ wurde durch das BilRUG gestrichen. Damit sind zum Beispiel Mieterträge einer Krankenhaus- oder Altenheim-GmbH oder Personalverkäufe in Zukunft unter den Umsatzerlösen auszuweisen. Lediglich Erträge ohne Leistungstausch bleiben sonstige betriebliche Erträge. Hierbei handelt es sich in der Praxis insbesondere um Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen, Schadenersatzerstattungen und Spendenerträge. Für Non-Profit-Unternehmen bleibt damit abzuwarten, ob bei dem unveränderten Kriterium der Arbeitnehmerzahlen und der Neudefinition der Umsatzerlöse tatsächlich die Anzahl der mittelgroßen Kapitalgesellschaften sinkt, da gerade in diesen Branchen der Anteil der sonstigen betrieblichen Erträge erfahrungsgemäß hoch sein kann.

Geschäfts- oder Firmenwerte sollen zukünftig über 10 Jahre abgeschrieben werden

Hinsichtlich der Bewertungsvorschriften für entgeltlich erworbene Geschäfts- oder Firmenwerte schrieb das HGB bislang die Abschreibung dieser Werte nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer vor. Sofern ein Geschäfts- oder Firmenwert über einen Zeitraum von mehr als fünf Jahren abgeschrieben wurde, musste im Anhang eine verbale Begründung zur Entscheidung über die Abschreibungsdauer vorgenommen werden. Sofern die Nutzungsdauer nicht verlässlich geschätzt werden kann, ist nach dem BilRUG grundsätzlich die Abschreibung über einen Zeitraum von 10 Jahren vorgesehen. Im Anhang muss künftig bei entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwerten der Zeitraum der Abschreibung immer erläutert werden.

Streichung der außerordentlichen Posten

Zukünftig sind außerordentliche Erträge, außerordentliche Aufwendungen und das außerordentliche Ergebnis in der Gewinn- und Verlustrechnung nicht mehr separat auszuweisen. Diese Angaben werden durch Einführung einer neuen Anhangsangabe ersetzt. Danach sind im Anhang Betrag und die Art der einzelnen Ertrags- und Aufwandsposten von außergewöhnlicher Größenordnung oder außergewöhnlicher Bedeutung zu nennen und zu erläutern.  Neu ist, dass nun für jeden einzelnen Ertrags- und Aufwandsposten von außergewöhnlicher (vorher „außerordentlicher“) Größenordnung eine entsprechende Anhangsangabe vorzunehmen ist. Es müssen also nicht nur besondere Vorgänge außerhalb der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit (z. B. im Falle von Unternehmenstransfers), sondern auch für die Geschäftstätigkeit völlig typische einmalige Vorgänge von besonderer Dimension erläutert werden, z. B. auch einmalige, sehr große Geschäftsvorfälle, die unter dem Posten „Umsatzerlöse“ ausgewiesen werden. Beispielhaft sind hier Grundstücksverkäufe zu nennen, die zu einem deutlichen Ergebnisbeitrag geführt haben. Diese waren bislang ohne weitere Erläuterungen unter den sonstigen betrieblichen Erträgen auszuweisen. Zukünftig handelt es sich um Umsatzerlöse (siehe oben), die im Anhang aufgrund der außergewöhnlichen Größenordnung erläutert werden müssen. Im Ergebnis hat der Gesetzgeber zwar das außerordentliche Ergebnis aus der Gewinn- und Verlustrechnung gestrichen, die Informationsfunktion des Anhangs diesbezüglich jedoch deutlich erweitert.

Viele Neuerungen und Änderungen im Anhang

Nach den neuen Vorschriften (§ 284 HGB i.d.F des BilRUG) sind Anhangsangaben künftig in der Reihenfolge der einzelnen Posten der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung darzustellen. Darüber hinaus sind Angaben zur Ausübung von Wahlrechten vorzunehmen. In die Herstellungskosten einbezogene Zinsen für Fremdkapital sind erstmals einzeln zu beziffern und im Anlagengitter postenbezogen darzustellen. Die Entwicklung des Anlagevermögens ist nun verpflichtend in einem dem Anhang beizufügenden Anlagengitter darzustellen. Bislang durfte diese Darstellung auch noch in der Bilanz erfolgen. Diese alte gesetzliche Regelung wurde in der Praxis allerdings selten bis gar nicht angewendet. Die so genannten „sonstigen Pflichtangaben“ im Anhang haben mit insgesamt 20 Änderungen die umfassendsten Neuerungen im Rahmen des BilRUG erfahren. Insbesondere folgende Änderungen sind für gemeinnützige Einrichtungen und Organisationen relevant:

  • Die Auswirkung von nicht in der Bilanz enthaltenen Geschäften auf die Finanzlage ist anzugeben.
  • Verpflichtungen betreffend die Altersversorgung sowie verbundene oder assoziierte Unternehmen müssen bei den sonstigen finanziellen Verpflichtungen angegeben werden.
  • Die Angabepflichten betreffend Unternehmen, an denen Beteiligungen bestehen, wurden erweitert.
  • Der Zeitraum, über den Geschäfts- oder Firmenwerte abgeschrieben werden, soll generell erläutert werden  (siehe oben).
  • Außergewöhnliche Geschäftsvorfälle (siehe oben) sind im Anhang darzustellen.
  • Der Nachtragsbericht über Vorgänge von besonderer Bedeutung nach dem Abschlussstichtag wurde aus dem Lagebericht in den Anhang verlagert; im Ergebnis muss damit der Nachtragsbericht zukünftig nicht mehr nur von mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften gemacht werden, sondern auch von kleinen Gesellschaften.
  • Ein Ergebnisverwendungsvorschlag ist im Anhang darzustellen.


Beurteilung und Ausblick

An der Vielzahl und am Detaillierungsgrad der Regelungen zeigt sich die Reichweite der durch das BilRUG vorgenommen Reformierung. Die zentralen Änderungen des BilRUG betreffen die handelsrechtliche Rechnungslegung. Insgesamt werden die Anforderungen an das Rechnungswesen weiter steigen. Der Gesetzgeber geht davon aus, dass aufgrund einer Reduktion von Informationspflichten (z. B. durch die erstmalige Einstufung als kleine Kapitalgesellschaft und hieraus resultierende Erleichterungen bei der Veröffentlichung von Jahresabschlüssen im elektronischen Bundesanzeiger) die Wirtschaft um rd. 87 Mio. EUR entlastet wird. Vorteilen im Zusammenhang mit eventuell geringeren Informationspflichten stehen jedoch eine Vielzahl von Änderungen, insbesondere im Anhang, gegenüber. Es ist daher sinnvoll, sich bereits zeitnah mit den entsprechenden Vorschriften auseinanderzusetzen und im Rechnungswesen die notwendigen Voraussetzungen zu schaffen, um eine reibungslose Erstanwendung ab dem 1. Januar 2016 zu gewährleisten.

 

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  • Keine Nachbesserung in Sicht: Health&Care Management, 6/2016, S. 46-47.
  • Finanzierung wird verbessert: CAREkonkret, 4/2016.
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  • Abschreibungsfinanzierung mittels "Schütt-aus-Hol-zurück"-Methode bei Krankenhäusern: WPg, 5/2017, S. 576-582.